Las Reservas de capitalización y de nivelación

Desde 1 de enero de 2015, la normativa sobre el impuesto sobre sociedades recoge dos mecanismos de reducción de la base imponible que conviene analizar: la reserva de capitalización y la reserva de nivelación  (esta última sólo para Pymes)

Reserva de capitalización

Se trata de una medida introducida para incidir en las decisiones sobre las fuentes de financiación de las empresas, estimulando que las empresas se capitalicen  con los beneficios obtenidos, dando un estímulo a los no distribuidos en forma de dividendo.

Este incentivo a la capitalización va paralelo a desestimulo introducido en la norma en relación a los gastos financieros que ahora tienen límite de deducción del 30% del beneficio operativo, si bien existe un límite de un millón de euros.

Las empresas podrán disminuir la base imponible previa del periodo impositivo en el importe del 10%  de los beneficios obtenidos en el periodo impositivo inmediato anterior que no sean objeto de distribución en el periodo en que se reduce la base imponible, siempre que el importe de tales beneficios no distribuidos se mantenga en los fondos propios de la entidad durante un periodo de cinco años desde el cierre del ejercicio que corresponde al periodo impositivo en que se ha practicado esta reducción.

Pueden acogerse a esta reducción todas las entidades que tributan al tipo general y no pueden acogerse las que tributan a un tipo inferior a éste.

El importe de la reducción de la base imponible es el 10% del importe del incremento de los fondos propios del periodo impositivo de la entidad.

Así,

Formularios

Importe de la reducción = 0,10 × base de la reducción.

Base de la reducción = [(fondos propios al cierre del ejercicio – resultado del ejercicio) – (fondos propios al inicio del ejercicio – resultados del ejercicio anterior)].

En el caso de entidades de nueva creación en el primer período impositivo el incremento de los fondos propios siempre es nulo, por lo que no pueden aplicar la reducción. En el ejercicio siguiente sí podría aplicarse este incentivo fiscal.

El incremento de los fondos propios del ejercicio que sirve de base para calcular el importe de la reducción puede proceder de beneficios procedentes de  actividades económicas o de otro tipo de rentas, al margen de la realización de actividades económicas.

 Las Entidades patrimoniales que no desarrollen ningún tipo de actividad económica también pueden acogerse a la reducción por capitalización.

 La aplicación por parte del contribuyente es voluntaria y debe de ejercitarse en la declaración del periodo impositivo, pudiendo ser total o parcial.

Ejemplo

 

	Ejercicio 2014	Ejercicio 2015
Capital	5.000	5.000
Reservas	250.000	270.000
Resultado del ejercicio 2014	20.000
Resultado del ejercicio 2015		30.000
Fondos propios	275.000	305.000

De acuerdo con el importe y variación de los fondos propios del ejercicio 2015, la base de reducción es la siguiente:

Fondos propios del cierre del ejercicio 2015 menos resultados del ejercicio 2015: 275.000 (305.000 – 30.000).

Fondos propios del inicio del ejercicio 2015 menos resultados del ejercicio 2014: 255.000 (275.000 – 20.000).

Diferencia positiva de fondos propios al cierre e inicio del ejercicio 2015: 20.000 (275.000 – 255.000).

Base de la reducción: 20.000

La base de la reducción coincide con los beneficios obtenidos en el ejercicio anterior que no han sido objeto de distribución.

Importe de la reducción: 2.000 (0,1 × 20.000).

Si se hubiesen repartido 10.000 en forma de dividendos la base de deducción hubiera sido de 10.000 euros y el importe de la reducción de la base imponible de 1.000

Exceso del importe de reducción sobre el límite 

El importe de la reducción se limita al 10% de la base imponible previa y el exceso no deducido se puede deducir de la base imponible de los períodos impositivos inmediatos y sucesivos que finalicen dentro de los dos años a contar desde la finalización del período impositivo en el que se haya generado el derecho a la reducción.

Ejemplo 

La evolución de los fondos propios de una entidad en los ejercicios 2014, 2015, 2016 y 2017 es la siguiente:

	Ejercicio 2014	Ejercicio 2015	Ejercicio 2016	Ejercicio 2017
Capital	10.000,00	10.000,00	10.000,00	15.000,00
Resultado del ejercicio 2014	10.000,00	10.000,00	10.000,00	10.000,00
Resultado del ejercicio 2015	0,00	15.000,00	15.000,00	15.000,00
Resultado del ejercicio 2016	0,00	0,00	8.000,00	8.000,00
Resultado del ejercicio 2017	0,00	0,00	0,00	7.000,00
Fondos propios	20.000,00	35.000,00	43.000,00	50.000,00

Suponiendo que las bases imponibles previas de los períodos 2015, 2016 y 2017 son de 8.000, 16.000 y 12.000, respectivamente, la aplicación de la reducción en estos períodos es la siguiente:

	Ejercicio 2015	Ejercicio 2016	Ejercicio 2017
Incremento de fondos propios	10.000,00	15.000,00	8.000,00
Importe de la reducción generada	1.000,00	1.500,00	800,00
Límite de la reducción	800,00	1.600,00	1.200,00
Reducción aplicada	800,00	1.600,00	900,00
Reducción pendiente	200,00	100,00	0,00

 Requisitos

 La reducción de la base imponible del 10% del importe del incremento de los fondos propios requiere el cumplimiento de los siguientes requisitos:

 –  mantenimiento del incremento de los fondos propios; y

–  dotación de una reserva indisponible.

Reserva de Nivelación

La pequeñas y medianas empresas, además de la reducción del 10% de la base imponible por la reserva de capitalización antes expresada, podrán reducir un 10% adicional en la base imponible, con límite un millón estableciéndose de esta forma un nuevo incentivo para las empresas de reducida dimensión, siendo su destino la compensación de bases imponibles negativas que se generen por estas entidades en el plazo de los cinco años siguientes. Esto supone una especie de sistema de compensación hacia atrás de bases imponibles negativas. La compensación se limita al plazo señalado, por lo que si, en ese período de tiempo, la entidad no ha generado bases imponibles negativas, el importe de la base imponible que no tributó debe integrarse en la base imponible del período impositivo en que finaliza dicho plazo, lo que supone una especie de diferimiento en la tributación de esa base imponible, pudiéndose acoger todas aquellas sociedades que tributen al tipo general.

Por tanto este incentivo para empresas de reducida dimensión, no es un incentivo en el pago de menores impuestos, sino un incentivo financiero, que permite retrasar el pago de impuestos, en unos casos o la aplicación hacia a tras de la compensación de bases negativas.

Aplicación Conjunta de la reserva de capitalización y de la reserva de nivelación

Es posible para las pymes la aplicación conjunta de las dos reducciones. La primera reducción, a efectos prácticos, consigue que el tipo general del 25% quede reducido a un tipo efectivo de 22,50% y con la aplicación de la reserva de nivelación éste quede reducido al 20,25%

Ejemplo

Resultado: 300.000

Reserva de capitalización: 30.000

Reserva de nivelación: 27.000 (10% de 270.000)

Base imponible: 243.000

Cuota íntegra: 60.750

Tipo efectivo para pymes: 20,25%

¿Es conveniente aplicar la reserva de nivelación, si al final debo de devolverla?

 Como hemos dicho, esta reducción no es definitiva.

–          Si en los 5 años siguientes la empresa tiene pérdidas, deberá computar dicha reducción como una mayor base imponible y compensarla con las bases negativas que haya obtenido

–        Si no tiene pérdidas en los 5 años siguientes no obtiene pérdidas o son insuficientes, deberá integrar el exceso en la base imponible del periodo en que finalicen los 5 años, sin recargo ni intereses.

En consecuencia, tenga o no pérdidas en los próximos cinco años, la aplicación de la reducción por reserva de nivelación es beneficiosa, porque tiene un efecto financiero beneficioso derivado del diferimiento del impuesto a pagar.

Des de 1 de gener de 2015, la normativa sobre l’impost sobre societats recull dos mecanismes de reducció de la base imposable que convé analitzar: la reserva de capitalització i la reserva d’anivellament (aquesta última només per a Pimes)

Reserva de capitalització

Es tracta d’una mesura introduïda per incidir en les decisions sobre les fonts de finançament de les empreses, estimulant que les empreses es capitalitzen amb els beneficis obtinguts, donant un estímul als no distribuïts en forma de dividend.

Aquest incentiu a la capitalització va paral·lel a desestímulo introduït en la norma en relació a les despeses financeres que ara tenen límit de deducció del 30% del benefici operatiu, si bé hi ha un límit d’un milió d’euros.

Les empreses podran disminuir la base imposable prèvia del període impositiu en l’import del 10% dels beneficis obtinguts en el període impositiu immediat anterior que no siguin objecte de distribució en el període en què es redueix la base imposable, sempre que l’import de tals beneficis no distribuïts es mantingui en els fons propis de l’entitat durant un període de cinc anys des del tancament de l’exercici que correspon al període impositiu en què s’ha practicat aquesta reducció.

Poden acollir-se a aquesta reducció totes les entitats que tributen al tipus general i no poden acollir-se les que tributen a un tipus inferior a aquest.

L’import de la reducció de la base imposable és el 10% de l’import de l’increment dels fons propis del període impositiu de l’entitat.

Així,

Formularis

Import de la reducció = 0,10 × base de la reducció.

Base de la reducció = [(fons propis al tancament de l’exercici – resultat de l’exercici) – (fons propis a l’inici de l’exercici – resultats de l’exercici anterior)].

En el cas d’entitats de nova creació en el primer període impositiu l’increment dels fons propis sempre és nul, pel que no poden aplicar la reducció. En l’exercici següent sí podria aplicar aquest incentiu fiscal.

L’increment dels fons propis de l’exercici que serveix de base per calcular l’import de la reducció pot procedir de beneficis procedents d’activitats econòmiques o d’un altre tipus de rendes, al marge de la realització d’activitats econòmiques.

Les entitats patrimonials que no desenvolupin cap tipus d’activitat econòmica també poden acollir-se a la reducció per capitalització.

L’aplicació per part del contribuent és voluntària i deu exercitar-se en la declaració del període impositiu, podent ser total o parcial.

Exemple

	Exercici 2014	Exercici 2015
Capital	5.000	5.000
Reserves	250.000	270.000
Resultat de l’exercici 2014	20.000
Resultat de l’exercici 2015		30.000
Fons propis	275.000	305.000

D’acord amb l’import i variació dels fons propis de l’exercici 2015, la base de reducció és la següent:

Fons propis del tancament de l’exercici 2015 menys resultats de l’exercici 2015: 275.000 (305.000-30.000).

Fons propis de l’inici de l’exercici 2015 menys resultats de l’exercici 2014: 255.000 (275.000-20.000).

Diferència positiva de fons propis al tancament i inici de l’exercici 2015: 20.000 (275.000-255.000).

Base de la reducció: 20.000

La base de la reducció coincideix amb els beneficis obtinguts en l’exercici anterior que no han estat objecte de distribució.

Import de la reducció: 2.000 (0,1 × 20.000).

Si s’haguessin repartit 10.000 en forma de dividends la base de deducció hagués estat de 10.000 euros i l’import de la reducció de la base imposable de 1.000

Excés de l’import de reducció sobre el límit

L’import de la reducció es limita al 10% de la base imposable prèvia i l’excés no deduït es pot deduir de la base imposable dels períodes impositius immediats i successius que finalitzin dins dels dos anys a comptar de la finalització del període impositiu en el que s’hagi generat el dret a la reducció.

Exemple

L’evolució dels fons propis d’una entitat en els exercicis 2014, 2015, 2016 i 2017 és la següent:

	Exercici 2014	Exercici 2015	Exercici 2016	Exercici 2017
Capital	10.000,00	10.000,00	10.000,00	15.000,00
Resultat de l’exercici 2014	10.000,00	10.000,00	10.000,00	10.000,00
Resultat de l’exercici 2015	0,00	15.000,00	15.000,00	15.000,00
Resultat de l’exercici 2016	0,00	0,00	8.000,00	8.000,00
Resultat de l’exercici 2017	0,00	0,00	0,00	7.000,00
Fons propis	20.000,00	35.000,00	43.000,00	50.000,00

Suposant que les bases imposables prèvies dels períodes 2015, 2016 i 2017 són de 8.000, 16.000 i 12.000, respectivament, l’aplicació de la reducció en aquests períodes és la següent:

	Exercici 2015	Exercici 2016	Exercici 2017
Increment de fons propis	10.000,00	15.000,00	8.000,00
Import de la reducció generada	1.000,00	1.500,00	800,00
Límit de la reducció	800,00	1.600,00	1.200,00
Reducció aplicada	800,00	1.600,00	900,00
Reducció pendent	200,00	100,00	0,00

 Requisits

 La reducció de la base imposable del 10% de l’import de l’increment dels fons propis requereix el compliment dels següents requisits:

 – Manteniment de l’increment dels fons propis; i

– Dotació d’una reserva indisponible.

Reserva de Anivellació

La petites i mitjanes empreses, a més de la reducció del 10% de la base imposable per la reserva de capitalització abans expressada, podran reduir un 10% addicional a la base imposable, amb límit un milió establint d’aquesta manera un nou incentiu per a les empreses de reduïda dimensió, sent el seu destí la compensació de bases imposables negatives que es generin per aquestes entitats en el termini dels cinc anys següents. Això suposa una mena de sistema de compensació cap enrere de bases imposables negatives. La compensació es limita al termini assenyalat, pel que si, en aquest període de temps, l’entitat no ha generat bases imposables negatives, l’import de la base imposable que no va tributar s’ha d’integrar en la base imposable del període impositiu en què finalitza dit termini, la qual cosa suposa una mena d’ajornament en la tributació d’aquesta base imposable, podent-se acollir totes aquelles societats que tributin al tipus general.

Per tant aquest incentiu per a empreses de reduïda dimensió, no és un incentiu en el pagament de menors impostos, sinó un incentiu financer, que permet retardar el pagament d’impostos, en uns casos o l’aplicació cap a després de la compensació de bases negatives.

Aplicació Conjunta de la reserva de capitalització i de la reserva d’anivellament

És possible per a les pimes l’aplicació conjunta de les dues reduccions. La primera reducció, a efectes pràctics, aconsegueix que el tipus general del 25% quedi reduït a un tipus efectiu de 22,50% i amb l’aplicació de la reserva d’anivellament aquest quedi reduït al 20,25%

Exemple

Resultat: 300.000

Reserva de capitalització: 30.000

Reserva d’anivellament: 27.000 (10% de 270.000)

Base imposable: 243.000

Quota íntegra: 60.750

Tipus efectiu per a pimes: 20,25%

És convenient aplicar la reserva d’anivellament, si al final dec tornar-la?

 Com hem dit, aquesta reducció no és definitiva.

– Si en els 5 anys següents l’empresa té pèrdues, ha de computar la reducció com una major base imposable i compensar-la amb les bases negatives que hagi obtingut

– Si no té pèrdues en els 5 anys següents no obté pèrdues o són insuficients, ha d’integrar l’excés en la base imposable del període en què finalitzin els 5 anys, sense recàrrec ni interessos.

En conseqüència, tingui o no pèrdues en els propers cinc anys, l’aplicació de la reducció per reserva d’anivellament és beneficiosa, perquè té un efecte financer beneficiós derivat del diferiment de l’impost a pagar.