Quin és el tractament comptable d’una subvenció per cancel·lar parcialment un préstec ICO?

El Reial decret llei 5/2021, de 12 de març, de mesures extraordinàries de suport a la solvència empresarial en resposta a la pandèmia de la COVID-19, va introduir la possibilitat que el Ministeri d’Assumptes Econòmics i Transformació Digital realitzés transferències a les empreses i autònoms que compleixin amb els requisits establerts pel Codi de bones pràctiques amb la finalitat exclusiva de reduir el principal pendent dels préstecs obtinguts amb anterioritat a través de l’Institut de Crèdit Oficial (ICO).

Moltes empreses i autònoms han sol·licitat aquestes subvencions per poder donar viabilitat al seu negoci. No obstant això, cal tenir en compte el tractament comptable que cal donar-los, així com la imputació temporal que se n’ha de fer, de cara a la correcta tributació d’empreses i autònoms.

Són moltes les persones que es pregunten quin és el registre comptable correcte de les subvencions rebudes per cancel·lar parcialment aquest tipus de préstecs. L’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes (ICAC) ho resol en la seva consulta núm. 1 del Butlletí núm. 129 de març de 2022, publicada amb data 26 d’abril de 2022.

La qüestió és conèixer si l’import de la subvenció rebuda s’ha de portar a ingressos en l’exercici que es rep o si es podria diferir durant els anys que duri el préstec.

Per resoldre aquesta qüestió l’ICAC es fonamenta en la Norma de registre i valoració –NRV 18a del Pla General Comptable Pime i Normal-. A més, en aquests casos hauríem de distingir si les subvencions concedides per aquest fi tindran la consideració de reintegrables o no, perquè el tractament comptable resultarà diferent.

D’acord amb l’indicat, en la mesura que la subvenció compleixi els requisits per ser considerada no reintegrable s’haurà de registrar en el patrimoni net de l’empresa, neta de l’efecte impositiu. En cas contrari, tal com estableix la norma esmentada, s’haurà de registrar com un passiu fins que adquireixi la condició de no reintegrable.

A aquest efecte, cal indicar que la disposició addicional única de l’Orde EHA/733/2010, de 25 de març, per la qual s’aproven aspectes comptables d’empreses públiques que operen en determinades circumstàncies, ha regulat amb un abast general, aplicable a tota classe d’empresa, els criteris per qualificar una subvenció com no reintegrable.

Una vegada que la subvenció passa a ser no reintegrable i, per tant, a comptabilitzar-se directament en el patrimoni net, la imputació al compte de pèrdues i guanys es realitzarà en funció de la finalitat per a la qual va ser concedida aplicant els criteris establerts en l’apartat 1.3 de la citada NRV 18a del PGC (apartat 1.3. de la NRV 18a del PGCPIMES), que indica:

«La imputació a resultats de les subvencions, donacions i llegats que tinguin el caràcter de no reintegrables s’efectuarà atenent la seva finalitat. En aquest sentit, el criteri d’imputació a resultats d’una subvenció, donació o llegat de caràcter monetari haurà de ser el mateix que l’aplicat a una altra subvenció, donació o llegat rebut en espècie, quan es refereixin a l’adquisició de la mateixa classe d’actiu o a la cancel·lació de la mateixa classe de passiu.

A l’efecte de la seva imputació en el compte de pèrdues i guanys, caldrà distingir entre els següents tipus de subvencions, donacions i llegats:

a) Quan es concedeixin per assegurar una rendibilitat mínima o compensar els dèficit d’explotació: s’imputaran com ingressos de l’exercici en què es concedeixin, excepte si es destinen a finançar dèficit d’explotació d’exercicis futurs, i en aquest cas s’imputaran en aquests exercicis.

b) Quan es concedeixin per finançar despeses específiques: s’imputaran com ingressos en el mateix exercici en què es reportin les despeses que estiguin finançant.

c) Quan es concedeixin per adquirir actius o cancel·lar passius, es poden distingir els següents casos: (…)

– Cancel·lació de deutes: s’imputaran com ingressos de l’exercici en què es produeixi aquesta cancel·lació, excepte quan s’atorguin en relació amb un finançament específic, i en aquest cas la imputació es realitzarà en funció de l’element finançat.

d) Els imports monetaris que es rebin sense assignació a una finalitat específica s’imputaran com ingressos de l’exercici en què es reconeguin. Es consideraran en tot cas de naturalesa irreversible les correccions valoratives per deterioració dels elements en la part en què hagin estat finançats gratuïtament.”

Conclusió

Per a l’ICAC, sobre la base de la normativa anterior, les subvencions no reintegrables rebudes per cancel·lar préstecs ICO per la COVID-19 (o altres motius sempre que no s’atorguin en relació amb un finançament específic d’un element) han de ser imputades com ingrés en el compte de pèrdues i guanys de l’exercici o exercicis en què s’efectuï la cancel·lació del deute.

Exemple

La societat XL rep una subvenció no reintegrable de l’Administració de l’Estat per amortitzar parcialment un préstec ICO que té concedit a conseqüència de la pandèmia per la COVID-19. La subvenció concedida ha estat de 10.000 euros, que han estat cobrats 5.000 euros el 15 de desembre de 2021 i 5.000 euros el 15 de gener de 2022. Amb el cobrament d’aquests lliuraments s’amortitza el préstec ICO en la totalitat de l’import rebut.

1. El préstec ICO està recollit en el compte (170) Deutes a l/t amb entitats de crèdit.
2. Suposem un tipus de gravamen del 25%.

Els registres comptables relacionats amb l’operació estaran donats per:

ANY 2021

Concessió de la subvenció (15-12-2021)

(4708) HP deutora per subvencions concedides  10.000,00

•    a (132) Altres subvencions, donacions i llegats  10.000,00

Cobrament parcial de la subvenció i amortització de préstec ICO (15-12-2021)     

(572) Bancs c/c 5.000,00

• a (4708) HP deutora per subvencions concedides  5.000,00

(170) Deutes a l/t amb entitats de crèdit (s’obvia reclassificació a c/t)   5.000,00

• a (572) Bancs c/c  5.000,00

D’acord amb la consulta núm. 1 BOICAC núm. 129 de març de 2022, hem d’imputar com a ingrés en el compte de pèrdues i guanys de l’exercici 2021 perquè s’ha produït una cancel·lació parcial del deute. Al mateix temps, la resta de subvenció concedida i no cobrada serà anivellada de l’efecte impositiu:

Imputació al resultat i efecte impositiu subvenció pendent (15 -12-2021)

(132) Altres subvencions, donacions i llegats                                      5.000,00

• a (747) Altres subvencions transferides al resultat de l’exercici     5.000,00

(132) Altres subvencions, donacions i llegats (25 % sobre 5.000 euros pendents) 1.250,00

• a (479) Passiu per diferència temporània imposables                      1.250,00

D’aquesta manera podem comprovar com a 31-12-2021:

• El saldo del compte (132) Altres subvencions, donacions i llegats serà de (5.000 – 1.250) = 3.750 euros.
• Els impostos que s’hauran de pagar en l’exercici següent pel rebut de la subvenció estan recollits en el compte (479) Passiu per diferència temporània imposable, per raó de 1.250 euros.
• El principal del deute s’ha reduït en 5.000 euros.

ANY 2022

En l’exercici 2022, haurem de realitzar els següents registres comptables:

Cobrament de la resta de la subvenció i amortització de préstec ICO (15-01-2022)

(572) Bancs c/c 5.000,00

• a (4708) HP deutora per subvencions concedides  5.000,00

(170) Deutes a l/t amb entitats de crèdit (s’obvia reclassificació a c/t)  5.000,00

• a (572) Bancs c/c  5.000,00

A més haurem de realitzar la imputació al resultat de l’exercici 2022 que és quan es produeix la cancel·lació del passiu. Per a això, apliquem l’efecte impositiu perquè serà en aquest exercici (2022) quan, en imputar la subvenció a resultats, es pagaran els impostos que corresponguin pel 2n cobrament de la subvenció.

Imputació al resultat i efecte impositiu subvenció pendent (15-01-2022)

(479) Passiu per diferència temporània imposable  1.250,00

• a (132) Altres subvencions, donacions i llegats   1.250,00

(132) Altres subvencions, donacions i llegats  5.000,00

• a (747) Altres subvencions transferides al resultat de l’exercici  5.000,00

Es poden posar en contacte amb aquest despatx professional per qualsevol dubte o aclariment que puguin tenir sobre aquest tema.