Comença el termini per a la declaració dels mecanismes transfronterers de planificació fiscal (DAC 6)

Com l’hem estat informant, la Directiva (UE) 2018/822 del Consell, de 25 de maig de 2018, que modifica la Directiva 2011/16/UE pel que fa a l’intercanvi automàtic i obligatori d’informació en l’àmbit de la fiscalitat en relació amb els mecanismes transfronterers subjectes a comunicació d’informació (coneguda com a DAC 6), estableix l’obligació de comunicació de determinats mecanismes transfronterers de planificació fiscal potencialment agressiva.

Aquesta Directiva ha estat transposada per la Llei 10/2020, de 29 de desembre, per la qual es modifica la Llei 58/2003, de 17 de desembre, General Tributària (LGT), en transposició de la Directiva (UE) 2018/822 i pel Reial decret 243/2021, de 6 d’abril, pel qual es modifica el Reglament General de les actuacions i els procediments de gestió i inspecció tributària i de desenvolupament de les normes comunes dels procediments d’aplicació dels tributs, aprovat per Reial decret 1065/2007, de 27 de juliol (d’ara endavant RGAT), en transposició de la citada Directiva (UE) 2018/822 del Consell, de 25 de maig de 2018.

En aquest text reglamentari es desenvolupen, entre altres qüestions, (i) els requisits que han de reunir els mecanismes transfronterers perquè sorgeixi l’obligació d’informació, (ii) la figura dels intermediaris fiscals sobre els quals recau l’obligació principal de declarar i (iii) les dades que conformen el contingut obligatori d’aquesta declaració. També s’estableixen les regles sobre el naixement de l’obligació de declarar i el termini per efectuar les comunicacions.

Doncs bé, mitjançant l’Ordre HAC/342/2021, que va entrar en vigor el dia 14 d’abril de 2021, s’aproven els següents models:

• El model 234 de «Declaració d’informació de determinats mecanismes transfronterers de planificació fiscal»,
• El model 235 de «Declaració d’informació d’actualització de determinats mecanismes transfronterers comercialitzables» i
• El model 236 de «Declaració d’informació de la utilització de determinats mecanismes transfronterers de planificació fiscal».

També aprova el lloc de presentació, i la resta de dades rellevants per al compliment d’obligacions d’informació sobre mecanismes transfronterers de planificació fiscal.

Per tant, la citada Ordre acaba de desenvolupar la transposició de la DAC 6 al nostre país i regula el contingut de la informació a subministrar en aquestes declaracions informatives, les persones obligades a presentar-les, la forma de presentació -només telemàtica- i els terminis, inclosos els corresponents als períodes transitoris en els quals estaven vigents algunes obligacions però encara no es podien complir per falta del desenvolupament reglamentari necessari.

D’altra banda, també s’ha publicat la Resolució de 8 d’abril de 2021, del Departament de Gestió de l’AEAT que més endavant veurem, per la qual s’aproven els models de comunicacions entre intervinents i partícips en els mecanismes transfronterers comunicables: comunicació d’un intermediari eximit de l’obligació pel deure de secret professional; comunicació per un intermediari que ha presentat la declaració -per a eximir la resta de possibles obligats-; i comunicació d’un obligat tributari interessat que ha presentat la declaració -per a eximir a la resta d’obligats-, amb entrada en vigor el 14 d’abril de 2021.

1. Models de declaració

L’Ordre HAC/342/2021 aprova els següents models de declaració, que hauran de ser utilitzats pels intermediaris i/o obligats tributaris per complir amb les seves obligacions d’informació:

a) Model 234, que es presentarà en relació amb els mecanismes transfronterers que incloguin algun dels senyals distintius que figuren en l’annex de la directiva, amb les especialitats previstes en l’article 47 del Reial decret 1065/2007, de 27 de juliol (segons modificació d’aquesta norma pel Reial decret 243/2021).

Aquest model s’ha de presentar en el termini dels 30 dies naturals següents al naixement de la corresponent obligació de declaració.

A aquest efecte, s’ha de recordar que, d’acord amb la disposició transitòria primera del citat Reial decret 243/2021, s’han de declarar els mecanismes dels quals la primera fase s’hagi executat entre el 25 de juny de 2018 i el 30 de juny de 2020 (el conegut com a “primer període transitori“) i els mecanismes que la seva obligació de comunicació hagi sorgit a partir de l’1 de juliol de 2020 (el “segon període transitori“).

Els mecanismes corresponents a aquests períodes transitoris hauran de ser declarats en el termini de 30 dies naturals següents a l’entrada en vigor de l’ordre ministerial HAC/342/2021. Per tant, la data límit per declarar aquests mecanismes serà el 14 de maig de 2021.

b) Model 235, que es presentarà trimestralment (en el termini d’un mes des de la finalització de cada trimestre natural) per actualitzar les dades dels mecanismes transfronterers comercialitzables que no necessitin una adaptació substancial per a ser executats, que hagin estat declarats amb anterioritat.

c) Model 236, que es presentarà quan s’utilitzin a Espanya mecanismes transfronterers que hagin hagut de ser prèviament declarats a l’Administració tributària espanyola o a una altra Administració tributària en virtut de la directiva.

La presentació d’aquest model s’haurà de realitzar durant l’últim trimestre de l’any natural següent a aquell en el qual s’hagi produït la utilització a Espanya dels mecanismes transfronterers que hagin hagut de ser prèviament declarats.

Quadre resum de models, obligats i terminis

2. Models de comunicació

Per la seva part, la Resolució de 8 d’abril ha aprovat els models de comunicació entre particulars per als supòsits en què els intermediaris o obligats tributaris no estiguin obligats a presentar els models de declaració (per exemple, quan l’intermediari s’aculli al deure de secret professional o quan un altre intermediari hagi comunicat l’operació en qüestió) i aquesta circumstància hagi de ser comunicada a altres intermediaris o a l’obligat tributari.

Els models són:

1. model de comunicació de l’intermediari eximit de l’obligació d’informar de determinats mecanismes transfronterers de planificació fiscal pel deure de secret professional.
2. model de comunicació de presentació de la declaració informativa de determinats mecanismes transfronterers de planificació fiscal per un intermediari que determina l’exempció de presentació de la resta d’intermediaris.
3. model de comunicació de presentació de la declaració informativa de determinats mecanismes transfronterers de planificació fiscal per un obligat tributari interessat que determina l’exempció de presentació de la resta d’obligats tributaris interessats.

No obstant això, es podran realitzar comunicacions amb un altre format, sempre que respectin el contingut mínim dels models aprovats.

Aquestes comunicacions s’hauran de presentar en el termini de cinc dies comptats des que es produeixi el naixement de l’obligació d’informació o des de l’endemà de la presentació de la declaració informativa per un altre intermediari o obligat tributari.

3. Subjectes obligats

L’obligació de comunicació recau, en primer lloc, en els denominats “intermediaris fiscals” i, subsidiàriament, en els obligats tributaris interessats. 

3.1 Intermediaris

Tenen la condició d’intermediaris (no necessàriament ni únicament “fiscals”) els següents: 

a) Els coneguts com a “intermediaris principals“, és a dir, aquelles persones o entitats que dissenyin, comercialitzin, organitzin o posin a disposició per a la seva execució un mecanisme transfronterer subjecte a comunicació d’informació, o que gestionin la seva execució.

b) Els coneguts com a “intermediaris secundaris“, és a dir, aquelles persones o entitats que coneixen o cal suposar raonablement que coneixen que s’han compromès a prestar, directament o per mitjà d’altres persones, ajut, assistència o assessorament respecte al disseny, la comercialització, l’organització, la posada a disposició per a la seva execució o la gestió de l’execució d’un mecanisme transfronterer subjecte a comunicació d’informació.

Aquests intermediaris, no obstant això, poden quedar eximits de la seva obligació de declaració en tres supòsits:

1. Quan concorri en ells el deure de secret professional. No estaran obligats a presentar la declaració quan la cessió d’informació vulneri el règim jurídic del deure de secret professional. Per a quedar eximit, l’intermediari que s’aculli al deure de secret professional haurà de comunicar aquesta circumstància als altres intermediaris intervinents en el mecanisme i a l’obligat tributari interessat, en un termini de cinc dies comptats des que es produeixi el naixement de l’obligació d’informació i a través d’una comunicació que s’ajusti al model aprovat a aquest efecte.
2. Quan, existint diversos intermediaris obligats, la declaració ja hagi estat presentada per un d’ells i es disposi de prova fefaent d’això. L’intermediari que hagi efectuat la declaració haurà de comunicar-ho als altres en cinc dies comptats des de l’endemà de la seva presentació, igualment, a través d’una comunicació que s’ajusti al model aprovat per l’AEAT.
3. Quan l’intermediari hagi presentat la declaració en un altre Estat i disposi de prova fefaent d’això.

3.2 Obligats tributaris interessats

Són obligats tributaris interessats les persones o entitats a la disposició de les quals s’hagi posat, per a la seva execució, un mecanisme transfronterer subjecte a comunicació d’informació o que es disposa a executar o ha executat la primera fase d’aquests mecanismes, sempre que no existeixi intermediari obligat a la presentació de la declaració.

Quan existeixi més d’un obligat tributari interessat amb deure de presentació de la declaració, serà efectuada per la persona o entitat que figuri primer en la següent llista:

1. L’obligat tributari interessat que va acordar amb l’intermediari el mecanisme transfronterer subjecte a comunicació d’informació.
2. L’obligat tributari interessat que gestiona l’execució d’aquest mecanisme.

Com a regla general, l’obligació d’informar recaurà solament sobre l’obligat tributari interessat en absència d’intermediari, ja sigui perquè (i) l’intermediari estigui fora de la UE; (ii) no existeixi intermediari perquè el mecanisme s’hagi dissenyat i posat en marxa internament per l’obligat tributari interessat; o (iii) l’intermediari hagi quedat eximit en virtut del deure de secret professional.

L’obligat tributari interessat també podrà quedar eximit del seu deure de comunicació quan hagués presentat la declaració en un altre Estat i disposi de prova fefaent d’això.

L’obligat tributari interessat que hagués presentat la declaració haurà de comunicar-ho als altres obligats tributaris interessats en el termini de cinc dies naturals comptats des del següent de la presentació.

4. Quines obligacions s’han de declarar?

S’han de declarar les operacions que reuneixin tres característiques principals:

a) Que entrin en la definició de mecanisme: s’ha d’entendre per mecanisme “tot acord, negoci jurídic, esquema o operació”. Un mecanisme podrà incloure, en el seu cas, una sèrie de mecanismes i podrà estar constituït per més d’una fase o part. A aquest efecte, no tenen la consideració individualitzada de mecanisme els pagaments derivats de la formalització de mecanismes que hagin de ser objecte de declaració que no tinguin una substantivitat pròpia que obligui a un tractament individualitzat, sense perjudici de la seva declaració com a part del contingut d’aquest últim mecanisme.

b) Que el mecanisme sigui transfronterer: al contrari que algun altre Estat membre de la Unió Europea (UE), Espanya no ha fet ús (almenys, de moment) de la possibilitat prevista en la directiva d’estendre l’obligació a situacions purament internes, és a dir, als mecanismes que no tinguin un caràcter transfronterer.

La norma defineix els mecanismes transfronterers com aquells que afecten més d’un Estat membre o un Estat membre i un tercer país quan es compleixi, com a mínim, una de les següents condicions:

1. Que no tots els participants en el mecanisme siguin residents a efectes fiscals en la mateixa jurisdicció.
2. Que un o diversos dels participants en el mecanisme siguin simultàniament residents a efectes fiscals en més d’una jurisdicció.
3. Que un o diversos dels participants en el mecanisme exerceixin una activitat econòmica en una altra jurisdicció a través d’un establiment permanent (EP) situat en aquesta jurisdicció, i el mecanisme constitueixi una part o la totalitat de l’activitat econòmica d’aquest EP.
4. Que un o diversos dels participants en el mecanisme exerceixin una activitat en una altra jurisdicció sense ser residents a efectes fiscals o sense crear un EP que estigui situat en aquesta jurisdicció i el mecanisme constitueixi una part o la totalitat d’aquesta activitat econòmica.
5. Que el mecanisme tingui possibles conseqüències sobre l’intercanvi automàtic d’informació o la identificació de la titularitat real.

c) Que concorri en el mecanisme transfronterer, almenys, un dels signes distintius que figuren en l’annex de la directiva (al qual el Reglament es remet directament), amb les especialitats previstes en l’article 47 de la norma reglamentària.

Aquests signes distintius apareixen conceptuats com aquelles característiques o particularitats d’un mecanisme transfronterer que suposen una indicació d’un risc potencial d’elusió fiscal i es classifiquen en dues categories: (i) generals i (ii) específiques.

Alguns d’aquests signes distintius exigeixen, a més, que es compleixi el criteri del benefici principal. Aquest criteri s’entendrà satisfet quan el principal efecte o un dels principals efectes que una persona pot esperar raonablement del mecanisme sigui l’obtenció d’un estalvi fiscal (definit com a qualsevol minoració de la base o la quota tributària, en termes de deute tributari, inclòs el diferiment de la seva meritació i l’evitació total o parcial de la realització del fet imposable, produït per la realització del mecanisme transfronterer; així com la generació de bases, quotes, deduccions o altres crèdits fiscals).

Per a més informació: preguntes freqüents de les obligacions d’informació sobre determinats mecanismes transfronterers de planificació fiscal

Es poden posar en contacte amb aquest despatx professional per qualsevol dubte o aclariment que puguin tenir sobre aquest tema.

JDA SFAI