- 25 març, 2021
- Category: Fiscal
El impuesto sobre el Valor Añadido llegó a nuestro ordenamiento jurídico sustituyendo al ITE en 1986 a instancia de la Unión Europea con una clara vocación de neutralidad, es decir, sin intención de interferir en los intermediarios de la cadena de valor hasta su repercusión definitiva al consumidor final del bien o servicio. ¿Qué mejor manera de garantizar la neutralidad y evitar distorsiones en la oferta y la demanda, que gravar el consumo allá donde se produzca?
Dicen que la unión hace la fuerza, pero cuando no acompaña la verdad ni la razón, puede quedar en simple ensoñación o en anhelada entelequia. Con buen criterio y atinada intención llevamos casi 70 años enfrascados en el viejo continente en la creación de un espacio común de integración económica que exige la unificación gradual de políticas y el sometimiento a unos criterios de convergencia económica y porque no decirlo, también de entendimiento y de convivencia. Para muchos, la UE era ya un hecho consumado y una verdad apodíctica, pero el Brexit y la inminente desvinculación del Reino Unido, han creado dudas hamletianas en el proceso y un cierto revuelo antieuropeísta. Lo cierto es que abandonar el barco y emprender el camino en solitario ya es una opción viable para algunos y parece que la cimentación monetaria sobre la que se asienta la UE no tiene la solidez necesaria para sostener los 27 estados que la componen, que siguen manteniendo shocks macroeconómicos asimétricos y notorias disparidades de estructura económica. Malos tiempos para la lírica y también para la UE, que quizás no sea la panacea mesiánica en la que muchos creíamos con total convicción y firmeza. El tiempo y los próximos acontecimientos dirán si este primer conato del Brexit constituye el principio del fin o el fin del principio.
Y entrando en materia tributaria, el IVA probablemente sea uno de los ejemplos más ilustrativos del arduo y tedioso proceso de unificación de políticas fiscales entre los países miembros, especialmente en lo concerniente a las transacciones de bienes y servicios efectuadas en el seno de la Unión Europea. Desde el primer desiderátum de tributación en destino y la implementación de un sistema provisional en 1993 han pasado 27 largos años, yo diría que más tiempo del necesario para coordinar una unificación legislativa entre los países integrantes que genere hechos imponibles en destino para las operaciones intracomunitarias sin tapujos ni ficciones jurídicas.
Con ese espíritu, el 29 de diciembre de 2017 se publicaron la Directiva 2017/2455 del Consejo, 5 de diciembre de 2017, por la que se modifican la Directiva 2006/112/CE y la Directiva 2009/132/CE en lo referente a determinadas obligaciones respecto del IVA para las prestaciones de servicios digitales y las ventas a distancia de bienes; el Reglamento (UE) 2017/2454 del Consejo de 5 de diciembre de 2017 por el que se modifica el Reglamento (UE) nº 904/2010 relativo a la cooperación administrativa y la lucha contra el fraude en el ámbito del impuesto sobre el valor añadido; y el Reglamento de Ejecución (UE) 2017/2459 del Consejo de 5 de diciembre de 2017 por el que se modifica el Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011 por el que se establecen disposiciones de aplicación de la Directiva 2006/112/CE relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido.
El paquete de reformas se completó con la publicación el 2 de diciembre de 2019 de la Directiva (UE) 2019/1995 del Consejo, de 21 de noviembre de 2019, por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE en lo que respecta a las disposiciones relativas a las ventas a distancia de bienes y a ciertas entregas nacionales de bienes; el 4 de diciembre de 2019, del Reglamento de Ejecución (UE) 2019/2026 del Consejo de 21 de noviembre de 2019 por el que se modifica el Reglamento de Ejecución (UE) n.º 282/2011 en lo que respecta a las entregas de bienes o las prestaciones de servicios facilitadas por interfaces electrónicas y a los regímenes especiales aplicables a los sujetos pasivos que presten servicios a personas que no tengan la condición de sujetos pasivos o que realicen ventas a distancia de bienes o determinadas entregas nacionales de bienes; y, por último, el pasado 13 de febrero de 2020 se completó el paquete legislativo con la publicación del Reglamento de Ejecución (UE).
El primer lote de medidas contenidas en la Directiva 2017/2455, cuya entrada en vigor se produjo el 1 de enero de 2019, se incorporaron a nuestro ordenamiento jurídico interno por la Ley 6/2018 de Presupuestos Generales del Estado para el año 2018 , que supuso entre otras cuestiones de interés, una modificación sustantiva en la tributación de los servicios prestados por vía electrónica, de telecomunicaciones y de radiodifusión y televisión estableciendo un umbral común a escala comunitaria de 10.000 euros anuales por debajo del cual los servicios estarán sujetos al IVA del Estado miembro de establecimiento del prestador. En esos términos se modificaron los contenidos de los artículos 70 Uno 4º y 70 Uno 8º de LIVA referentes a las reglas especiales de localización de los servicios descritos.
La transposición de la segunda parte de la Directiva 2017/2455 se ha planteado en el anteproyecto de Ley sometido al trámite de audiencia pública en fecha reciente, el 31 de agosto de 2020, y que resultará de aplicación a partir del próximo 1 de julio de 2021. En él se introducen modificaciones de gran calado en el ámbito de la tributación B2C tanto de entregas de bienes adquiridos por consumidores finales a través de internet y/o plataformas digitales, que son enviados por el proveedor desde otro Estado miembro o un país o territorio tercero, como también a las prestaciones de servicios efectuadas a favor de consumidores finales por empresarios no establecidos en el Estado miembro donde queden gravadas las operaciones.
Y como saben ustedes, el sistema MOSS, que a pesar de tener nombre de suculento helado de vainilla, se trata del sistema de miniventanilla única “Mini One-Stop Shop” aplicable a la prestación de servicios de telecomunicaciones, RTV o electrónicos referidos anteriormente, que permite a los empresarios la posibilidad de no tener que identificarse en cada Estado de consumo, y presentar sus declaraciones de IVA desde un único punto en su Estado de Identificación. A partir de enero 2021 deja de ser “Única” y también “mini” y con el anteproyecto de Ley extiende sus tentáculos a todas las ventas a distancia y prestaciones de servicios a consumidores finales con un único límite de 10.000 euros aplicable a todos los Estados de UE a partir del cual las operaciones tributarán en destino. Parece que pasamos de las musas al teatro y que el desiderátum de tributación en destino empieza a tener visos de realidad, al menos en lo que respecta a las cuotas repercutidas. Lamentablemente para el IVA soportado la ventanilla es tan Mini que ni existe, y para solicitar su devolución deberemos recurrir a los países y jurisdicciones donde se haya generado el derecho a la misma.
En base a lo anterior, la intención del legislador es añadir un nuevo Capítulo III en el Título III, y modificar el artículo 73 LIVA para introducir el límite reseñado con el siguiente tenor literal:
“Artículo 73. Límite cuantitativo aplicable a las ventas a distancia intracomunitarias de bienes a que se refiere el artículo 68.Tres.a) y b), y a las prestaciones de servicios a que se refiere el artículo 70.Uno.4º y 8º. A los efectos previstos en el artículo 68.Tres.a) y b), y en el artículo 70.Uno.4º y 8º, el límite referido será de 10.000 euros para el importe total, excluido el impuesto, de dichas entregas de bienes y/o prestaciones de servicios durante el año natural precedente, o su equivalente en su moneda nacional.
Cuando las operaciones efectuadas durante el año en curso superen el límite indicado en el párrafo anterior, será de aplicación lo establecido en el artículo 68.Tres.a) y en el artículo 70.Uno.4º.a) ….. ”
También se ha previsto la posibilidad de que los empresarios o profesionales que realicen estas operaciones puedan optar con carácter previo a la realización de las operaciones por la tributación de las mismas en destino, como si el límite previsto en el párrafo primero hubiera excedido de los 10.000 euros. Dicha opción se efectuará en el tiempo y la forma que reglamentariamente se determinen y tendrá una vigencia mínima de dos años naturales.
El anteproyecto de Ley se hace eco de la Directiva en lo referente a las ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros, es decir aquellas entregas de bienes que hayan sido expedidos o transportados por el proveedor a partir de un país o territorio tercero con destino a consumidores finales establecidos en un Estado miembro, siendo igualmente posible optar por un régimen especial de ventanilla única para la liquidación del IVA devengado en todos los Estados miembros de consumo a través de una única Administración tributaria en el Estado miembro donde se identifique el proveedor.
Conviene significar que estas operaciones son independientes de la importación de bienes que realiza el destinatario de los bienes importados, pero se limita la aplicación del régimen especial a las ventas a distancia de bienes importados expedidos directamente desde un país o territorio tercero, en envíos cuyo valor intrínseco no exceda de 150 euros. Hasta dicha cantidad se aplica la franquicia aduanera por lo que no se exige una declaración completa ante la Aduana en el momento de la importación.
Por otra parte, los empresarios y profesionales no establecidos en la Comunidad que quieran acogerse al régimen especial para las ventas a distancia de bienes importados podrán designar a un intermediario establecido en la Comunidad como responsable de liquidar el IVA y de cumplir las obligaciones establecidas en el régimen especial en su nombre y por su cuenta.
No obstante, dado el crecimiento exponencial del comercio electrónico y el consiguiente aumento del número de envíos de escasa cuantía, aquellos con un valor intrínseco que no excede de los 150 euros importados en la Comunidad, se establece la posibilidad de aplicar una modalidad especial de declaración, liquidación y pago del IVA ante la Aduana de estas importaciones de bienes en los supuestos en que no se opte por la utilización del régimen especial de ventanilla única previsto para las ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros.
En esta propuesta de modificación normativa de LIVA con el ánimo de aumentar la recaudación y el control, y de reducir ostensiblemente los costes administrativos de los empresarios con una apuesta decidida por los sistemas de ventanilla única en todo lo concerniente al comercio electrónico, se ha planteado la incorporación ex novo en el Capítulo XI del Título IX de la LIVA de tres nuevos regímenes especiales.
En primer lugar, se incorpora un nuevo régimen especial denominado “Régimen exterior de la Unión” que será aquel aplicable a los servicios prestados por empresarios o profesionales no establecidos en la Comunidad a destinatarios que no tengan la condición de empresarios o profesionales actuando como tales.
En segundo lugar, se incluye un nuevo régimen especial, denominado “Régimen de la Unión”, aplicable a los servicios prestados por empresarios o profesionales establecidos en la Comunidad, pero no en el Estado miembro de consumo a destinatarios que no tengan la condición de empresarios o profesionales actuando como tales, a las ventas a distancia intracomunitarias de bienes y a las entregas interiores de bienes imputadas a los titulares de interfaces digitales que faciliten la entrega de estos bienes por parte de un proveedor no establecido en la Comunidad al consumidor final.
Por último, se establece un tercer régimen especial denominado “Régimen de importación”, aplicable a las ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros al que podrán acogerse, directamente o a través de un intermediario establecido en la Comunidad, en determinadas condiciones, los empresarios o profesionales que realicen ventas a distancia de bienes importados de países o territorios terceros en envíos cuyo valor intrínseco no exceda de 150 euros, dejando fuera del ámbito de aplicación a los productos que sean objeto de impuestos especiales.
Por todo lo anterior el legislador ha convenido en introducir en la Ley una nueva definición categórica de entrega de bienes relativa a las ventas a distancia intracomunitaria de bienes con un nuevo apartado “tres” en el artículo 8 LIVA, y un nuevo artículo 8 bis para regular las entregas de bienes facilitadas a través de una interfaz digital que gozarán de entidad sustantiva propia.
Como última novedad destacable, se añade un nuevo supuesto de exención en operaciones interiores que se incluirá en un nuevo artículo 20 bis LIVA para dejar exentas las entregas de bienes efectuadas a favor del empresario o profesional que facilite la entrega a través de la interfaz digital, cuando dichas entregas se entiendan realizadas en el territorio de aplicación del impuesto.
Nunca es tarde si la dicha es buena queridos lectores, simplifiquemos el IVA antes de que el IVA nos simplifique a nosotros. Como dijo el célebre escritor Thomas Mann el orden y la simplificación son los primeros pasos para el dominio.
Jose Manuel Aguilar
Asesor fiscal JDA/SFAI