La compensació de BINS al Règim de consolidació fiscal

Els grups fiscals tenen l’opció de tributar voluntàriament d’acord amb el Règim especial de consolidació fiscal. Un dels avantatges que pot oferir aquest règim per als grups que decideixin optar-hi, és la compensació de bases imposables negatives entre les societats que el conformen.

Tal com ja sabran, les bases imposables negatives (BINS en endavant) es poden compensar en exercicis posteriors sense tenir una limitació temporal, però amb una limitació d’un % de la base imposable que dependrà de l’import net de la Xifra de Negocis als 12 mesos anteriors a l’inici del període impositiu. Aquests límits estan explicats als articles 26.1, 66 ia la Disposició Addicional Quinzena de la Llei 27/2014 de l’Impost sobre Societats (LIS en endavant). A continuació, mostrem un resum:

• Import inferior a 20 milions d’euros: la limitació a la compensació de bases imposables negatives és la general, és a dir, el 70% de la base imposable prèvia a la reserva de capitalització i a la compensació mateixa de bases imposables. 

• Import d’almenys 20 milions d’euros però inferior a 60 milions d’euros: l’import màxim de compensació de les bases imposables negatives està limitat al 50% de la base imposable del període prèvia a la reserva de capitalització i a la compensació esmentada, per la qual cosa sempre resulta una base imposable positiva, amb independència que no hi hagi renda positiva en els períodes impositius posteriors que pugui compensar la part de la base imposable negativa no compensada.
•  Import d’almenys 60 milions d’euros: l’import màxim de compensació de les bases imposables negatives del grup està limitat al 25% de la base imposable prèvia a la reserva de capitalització ia la compensació esmentada, per la qual cosa la base imposable igualment sempre és positiva.

És important destacar que amb independència de quin fos el percentatge límit de compensació, en tot cas, el grup fiscal pot compensar sense cap limitació fins a un import d’un milió d’euros, sigui quin sigui el nombre d’entitats del grup que hagin generat bases imposables negatives que han contribuït a la generació de la base imposable negativa del grup.

A continuació, analitzarem els tres supòsits més comuns en la compensació de BINS als grups que tributen en aquest règim especial.

1.- Bases imposables negatives obtingudes pel grup fiscal

Si en virtut de les normes aplicables per a la determinació de la base imposable del grup fiscal aquesta resulta negativa, el seu import podrà ser compensat amb les bases imposables positives del grup d’entitats obtingudes en els períodes impositius que concloguin amb posterioritat, en els mateixos termes establerts a la LIS art.26. Recordem que tal com hem esmentat anteriorment no hi ha cap límit temporal a l’efecte de compensar aquestes BINS.

Exemple:

Tenim un grup fiscal que tributa al Règim especial de consolidació fiscal amb un Import Net de xifra de negocis de 10.000.000 en els 12 mesos anteriors a l’inici del període impositiu i que a l’exercici N té una base imposable negativa de 3.000.000 €. A l’exercici N+1 el mateix grup té una base imposable de 4.000.000 €.

Això vol dir que a l’exercici N+1 com a màxim podrem compensar el 70% de la base imposable prèvia a l’aplicació de la reserva de capitalització. 2.800.000 € (4.000.000 * 70%)

En conseqüència, a l’exercici N+1 tindrem una base imposable de 1.200.000 € i tindrem una base Imposable negativa pendent per a exercicis futurs de 200.000 €.

 2.- Bases imposables negatives obtingudes per una entitat del grup

En aquest cas, tindríem una base negativa individual que es compensarà amb la resta de bases individuals positives de la resta de societats del grup. Un dels avantatges d’aquest règim especial de tributació és que la base imposable negativa generada per alguna de les entitats del grup es compensa amb les bases imposables positives obtingudes per la resta de les entitats en el moment de determinar la base imposable corresponent del grup.

Exemple:

Tenim un grup fiscal que tributa al Règim especial de consolidació fiscal amb un Import Net de xifra de negocis de 10.000.000 en els 12 mesos anteriors a l’inici del període impositiu que en l’exercici N les societats que formen el grup tenen les bases següents imposables individualitzades al tancament de l’exercici:

Societat A: 1.500.000 €

Societat B: 2.000.000 €

Societat C: -3.000.000 €

Base consolidada del grup a l’exercici N: 500.000 €

3.- Bases imposables negatives pendents de compensar al temps de la inclusió d’una entitat al grup

Aquest és el cas més complex dels tres, es tracta d’una societat que quan entra al grup té bases imposables pendents de compensar. Les podrà compensar sempre que individualment aquesta generi bases imposables positives i que el grup també generi bases imposables positives. En aquest cas, l’import de la compensació a realitzar serà la menor de les quantitats següents:

1) La base imposable positiva del grup fiscal prèvia a la compensació.

2) El 70% o el percentatge que correspongui en funció de l’import de la xifra de negocis de la base imposable positiva de l’entitat obtinguda en el període impositiu en què forma part del grup, tenint en compte les eliminacions i incorporacions que corresponguin les operacions internes en què hagués participat.

Segons el criteri de la Direcció General de Tributs, no hi ha un ordre de prelació a l’hora de compensar les bases imposables negatives, i es poden aplicar les generades a nivell individual o de grup indistintament a elecció de la societat dominant.

Exemple:

Tenim un grup fiscal que tributa al Règim especial de consolidació fiscal amb un Import Net de xifra de negocis de 30.000.000 en els 12 mesos anteriors a l’inici del període impositiu que a l’exercici N les societats que formen el grup tenen les bases següents imposables individualitzades al tancament de l’exercici:

Societat A: 1.500.000 €

Societat B: 2.000.000 €

Societat C: 3.000.000 €

La societat C té bases negatives pendents de compensar anteriors a la inclusió del grup de 2.800.000 €

Suposant que la societat C té Import Net de xifra de negocis de 6.000.000 en els 12 mesos anteriors a l’inici del període impositiu, tindrà una limitació del 70%. (Encara que el grup tindria una limitació del 50% tindrem una limitació del 70% segons la interpretació administrativa)

Segons la interpretació administrativa (DGT CV 22-9-16) el límit a la compensació de les bases imposables negatives generades abans de la inclusió en un grup es determina segons el límit individual, és a dir, segons l’import de la xifra de negocis individual , encara que això determini que el límit sigui diferent del grup. En aquest mateix sentit es manifesta el TEAC 24-9-20.

En conseqüència, la societat C podrà compensar 2.100.000 €, quedant unes BINS de 900.000 € per compensar en exercicis futurs i el grup se’n podrà beneficiar quedant una base imposable consolidada de 4.400.000 €.

Daniel Piedra

Àrea Fiscal JDA/SFAI

Consulti els nostres serveis fiscals aquí.